Bij een herstructurering kan sprake zijn van vervreemden van de verkregen aandelen
of ophouden winst te genieten door het lichaam waarvan de aandelen zijn verkregen.
Het eerste doet zich bijvoorbeeld voor bij een aandelenruil (artikel 3.55 van de Wet IB 2001), waarbij de verkregen aandelen worden geruild voor aandelen in een nieuwe vennootschap.
Het tweede doet zich bijvoorbeeld voor als een onderneming door een bedrijfsfusie
als bedoeld in artikel 14 van de Wet VPB uitzakt in een nieuw opgerichte deelneming, of de onderneming wordt afgesplitst als
bedoeld in artikel 14a van de Wet VPB naar een nieuw opgerichte vennootschap. Van ophouden winst te genieten is dan sprake
omdat de toerekeningsregeling enkel van toepassing is op vennootschappen, waarin de
erflater of schenker een indirect aanmerkelijk belang had. In de nieuw opgerichte
vennootschap heeft erflater of schenker nooit een indirect aanmerkelijk belang gehad.
In artikel 10, eerste lid, onderdelen d en e, van de Uitvoeringsregeling zijn tegemoetkomingen opgenomen als de herstructurering plaatsvindt ‘met toepassing
van’ of ‘als bedoeld in’ een voor de inkomstenbelasting of vennootschapsbelasting
bestaande herstructureringsfaciliteit en de verkrijger (indirect) enig aandeelhouder wordt van de verkrijgende vennootschap
(onderdeel d) of dat andere lichaam (onderdeel e). Door de voorwaarde van een bestaande
herstructureringsfaciliteit wordt onder meer bij een ruisende fusie of splitsing niet
voldaan aan het voortzettingsvereiste. Deze voorwaarde is mede opgenomen om te voorkomen
dat de verkrijger bij de herstructurering contanten ontvangt. De verkrijger ontvangt
echter geen contanten als zo’n fusie of splitsing op indirect niveau plaatsvindt of
als de herstructurering gebeurt door een verkoop aan een nieuw opgerichte deelneming
of door een agiostorting daarin. Daarom werkt deze voorwaarde in bepaalde situaties
onredelijk hard uit als de herstructurering op indirect niveau plaatsvindt.
De andere voorwaarde in artikel 10, eerste lid, onderdelen d en e, van de Uitvoeringsregeling, dat de verkrijger (indirect) enig aandeelhouder van de verkrijgende vennootschap
moet zijn, bewerkstelligt dat het belang van de verkrijger in de onderneming(en) door
de herstructurering niet afneemt of wijzigt. Er moet derhalve sprake zijn van ‘doorschuiven
naar jezelf’. In bepaalde gevallen werkt deze voorwaarde onredelijk hard uit, met name als er meerdere
aandeelhouders zijn en hun gerechtigdheid door de herstructurering niet wijzigt.
Gezien het bovenstaande keur ik goed dat voor bepaalde gevallen, waarbij vanuit de
verkrijger bezien sprake is van ‘doorschuiven naar jezelf’ en de verkrijger bij de
herstructurering geen contanten ontvangt, geen sprake is van een gebeurtenis waardoor
niet wordt voldaan aan het voortzettingsvereiste. Deze gevallen zijn (limitatief)
opgenomen in de onderstaande goedkeuringen. Hierdoor wordt de werking van artikel 10, eerste lid, onderdelen d en e, van de Uitvoeringsregeling uitgebreid met deze gevallen, waardoor op de door de herstructurering ontstane situatie
artikel 10, vierde lid, eerste volzin, van de Uitvoeringsregeling van toepassing is.
De verkrijger dient hiervoor een verzoek in te dienen (artikel 10, vijfde lid, van
de Uitvoeringsregeling).
Meerdere aandeelhouders
Goedkeuring
Ik keur onder voorwaarde goed dat artikel 10, eerste lid, onderdeel d, van de Uitvoeringsregeling op verzoek van de verkrijger(s) ook van toepassing is bij een aandelenfusie als bedoeld
in artikel 3.55 van de Wet IB 2001, een juridische splitsing als bedoeld in artikel 3.56 van de Wet IB 2001 of een juridische fusie als bedoeld in artikel 3.57 van de Wet IB 2001, als de verkrijger niet enig aandeelhouder van de verkrijgende vennootschap wordt.
Voorwaarde
Voor deze goedkeuring geldt de volgende voorwaarde:
Voorbeeld
Q en zijn vier kinderen bezitten ieder 20% van de aandelen A BV, die een onderneming
drijft. Q schenkt aan ieder van zijn vier kinderen 5% van de aandelen. De kinderen
doen een beroep op toepassing van de BOR. Na deze schenking bezit ieder kind 25% van de aandelen A BV. De vier kinderen richten
een nieuwe houdstervennootschap H BV op. Zij brengen door een aandelenfusie als bedoeld
in artikel 3.55 van de Wet IB 2001 ieder hun aandelen in A BV in in H BV. Ieder kind houdt daarna 25% van de aandelen
H BV. De kinderen verzoeken de inspecteur om toepassing van artikel 10, eerste lid, onderdeel d, van de Uitvoeringsregeling. Door de goedkeuring kan de inspecteur de gevraagde beschikking van artikel 10, vijfde
lid, van de Uitvoeringsregeling afgeven. Na de fusie is bij ieder kind het voortzettingsvereiste
van toepassing op 5% van de aandelen H BV en 5% van de onderneming van A BV (artikel
10, vierde lid, van de Uitvoeringsregeling).
Herstructurering op indirect niveau
Goedkeuring
Ik keur onder voorwaarde goed dat artikel 10, eerste lid, onderdeel e, van de Uitvoeringsregeling op verzoek van de verkrijger(s) van toepassing is op (ruisende of geruisloze) herstructureringen
op indirect niveau, ook als de verkrijger niet indirect enig aandeelhouder is van
het in die bepaling bedoelde andere lichaam. Onder herstructurering op indirect niveau
wordt hier verstaan een ruisende of geruisloze fusie of splitsing van deelnemingen
of een aandelenruil met of verkoop aan een nieuw opgerichte deelneming. Bij een verkoop
kunnen ook de indirect gehouden aandelen als agio op de aandelen van de nieuw opgerichte
deelneming worden gestort.
Voorwaarde
Voor deze goedkeuring geldt de volgende voorwaarde:
-
– Er wordt een deelneming in de bestaande structuur geschoven, waarbij het verkregen
indirecte belang van de verkrijger(s) in de onderneming(en) door de herstructurering
niet wijzigt. Onder verkregen indirecte belang wordt verstaan, het belang dat de verkrijger
via het lichaam, waarvan de aandelen zijn verkregen, heeft in de onderneming(en) waarop
de BOR is toegepast. Dit houdt in dat ook de rechten van de indirect gehouden aandelen niet
wijzigen.
Voorbeeld
A schenkt de aandelen in Holding aan zijn kinderen B en C (ieder de helft). De kinderen
doen een beroep op toepassing van de BOR. Holding is enig aandeelhouder van Tussenhoudster, die enig aandeelhouder is van
Werkmaatschappij I en Werkmaatschappij II, die elk een onderneming drijven. Na 3 jaar
richt Holding de nieuwe vennootschap Newco op. Dezelfde dag verkoopt Tussenhoudster
haar aandelen in Werkmaatschappij I aan Newco, die de koopsom schuldig blijft. Bij
deze herstructurering wordt Newco in de bestaande structuur geschoven.
Op grond van de tekst van artikel 35c, vijfde lid, van de Successiewet kan toerekening van de bezittingen en schulden van Werkmaatschappij I aan Holding
niet meer plaatsvinden, omdat A nooit een indirect aanmerkelijk belang in Newco heeft
gehad. Hierdoor houdt Holding op winst te genieten uit de onderneming van Werkmaatschappij
I. De kinderen verzoeken de inspecteur om toepassing van artikel 10, eerste lid, onderdeel e, van de Uitvoeringsregeling. Door de goedkeuring kan de inspecteur de gevraagde beschikking (artikel 10, vijfde
lid, van de Uitvoeringsregeling) afgeven, omdat B en C bezien vanuit het lichaam waarvan
de aandelen zijn verkregen (Holding) zowel kwalitatief als kwantitatief dezelfde gerechtigheid
hebben in Holding, Tussenhoudster, Newco, Werkmaatschappij I en Werkmaatschappij II,
en de werkmaatschappijen dezelfde ondernemingen blijven drijven. Vanwege de toepassing
van artikel 10, vierde lid, van de Uitvoeringsregeling ziet het voortzettingsvereiste
na de herstructurering ook op het indirecte belang in Newco.
Niet wordt voldaan aan de gestelde voorwaarde als bij de herstructurering de aandelen
in Werkmaatschappij I bijvoorbeeld waren overgegaan naar een vennootschap waarin een
derde een (indirect) belang heeft of naar een andere holding dan waarvan de aandelen
waren verkregen.